19年年末，上纬新材在科创版IPO申请文件审核问询函的回复（下称“回函”）中披露，公司境外股东于年末对集团进行内部重组时，向中国税务机关申请税收优惠未予核准，同时还因重组致使此前下属企业“两免三减半”所得税优惠资格丢失，被中国税务机关要求限期补税共计人民币2,多万（含滞纳金）。
据悉，涉税的重组实体包括上纬天津和上纬有限两家境内公司。上纬天津是一家由SWANCORIND.CO.,LTD.（下称SWANCOR萨摩亚）于年1月在天津经济技术开发区设立的有限公司，因其外商投资企业的身份享受“两免三减半”的企业所得税优惠待遇，即从企业盈利的第一年起，连续两年免征、后续三年减半征收企业所得税。上纬有限，是一家由StrategicCapitalHoldingLimited（下称Strategic萨摩亚）于年10月在上海设立的有限公司。重组以前，Strategic萨摩亚作为上纬有限的股东，同时拥有SWANCOR萨摩亚%的股权、因此间接拥有上纬天津%的股权。
年12月，集团进行了内部重组，SWANCOR萨摩亚以其持有的上纬天津%股权，按账面净资产值,,.05元作价对上纬有限进行增资。重组前后的结构图如下所示：
根据回函，重组后，集团各方就该重组向中国税务机关申报59号文下企业所得税特殊性税务处理。特殊性税务处理是一种递延纳税优惠政策，即在符合一定条件的前提下，相关交易可以不产生立即纳税的效果，而是由交易方以初始成本（而非公允价值）确认重组成本，从而将公允价值引起的所得递延至下一次转让纳税。就跨境的重组而言，除了需满足重组本身具有合理商业目的、交易的股权比例符合法定最低比例、不改变实质性经营活动和股东重组后连续12个月的不转让期间等基本条件外，还需满足下列条件之一，方可享受特殊性税务处理（财税[]59号文，第七条）：
（一）非居民企业向其%直接控股的另一非居民企业转让其拥有的居民企业股权，没有因此造成以后该项股权转让所得预提税负担变化，且转让方非居民企业向主管税务机关书面承诺在3年（含3年）内不转让其拥有受让方非居民企业的股权；
（二）非居民企业向与其具有%直接控股关系的居民企业转让其拥有的另一居民企业股权；
（三）居民企业以其拥有的资产或股权向其%直接控股的非居民企业进行投资。
税务机关否定上纬重组适用特殊性税务处理的具体理由在公告中并未披露。一般来说，股权比例、持股期间这类客观条件企业比较好判断，也一般不会不满足。不过，是否具有合理商业目的的说明，虽然税局给出了指导性意见，主观判断仍占一席之地。根据上纬的IPO申请稿，该重组（包括上纬的其他境内外实体重组）是“为了整合与控股股东存在的相同或相似业务，避免同业竞争、减少和规范关联交易”，结合集团的IPO规划，IPO前的内部架构重组或许算得上是一种合理商业目的。
在合理商业目的成立的前提下，税务机关很可能以交易不满足跨境重组的特殊条件予以否定。我们猜测，上纬重组的增资行为，可能是根据59号文的第（二）条申请的特殊性税务处理，即由Strategic萨摩亚（非居民企业）向与其具有%直接控股关系的居民企业（上纬有限），转让其拥有的另一居民企业股权（上纬天津）。如果税务机关对59号文采用限制解释，即要求被转让的居民企业必须是转让方直接拥有，而上纬天津恰恰是转让方Strategic萨摩亚通过SWANCOR萨摩亚间接拥有的居民企业，则特殊性税务处理也可被否定。
无论如何，上纬天津的重组被税一案，在我等吃瓜群众的眼里，还是透露着一丝不甘。从企业的特殊性税务处理申报以及与税务机关长达三年半的沟通来看，上纬集团是做了相关的税务功课的，但却棋差一招。在此，我们大开脑洞，假设重组合理商业目的成立，如果采用以下两步，上纬天津的重组或许可以享受特殊税务处理待遇：
第一步：Strategic萨摩亚将上纬有限出资给SWANCOR萨摩亚。这一步可按照59号文第七条第一款申请特殊税务处理，该股转并未造成以后该项股权转让所得预提税负担变化，并且以SWANCOR萨摩亚为上纬有限的持有主体，可做三年持股承诺；
第二步：SWANCOR萨摩亚将上纬天津出资给上纬有限。这一步可按照第七条第二款申请特殊税务处理。此外，该步骤转让的是上纬天津的股权，并不影响第一步中SWANCOR萨摩亚对上纬有限持股三年的承诺。
如果上述分步重组计划被税局认可符合59号文特殊性税务处理的条件，则可避免缴纳重组相关的企业所得税人民币1,万元。
除了特殊税务处理被否定而补交的所得税以外，上纬天津于年10月30日向天津经济开发区税务局足额缴纳了因外商投资企业变更为内资企业所需补缴的税收优惠人民币万元及滞纳金万元。根据“两免三减半”的要求，企业必须经营期满10年，否则将被要求退回享受的税收优惠。可惜的是，至年12月重组之日，上纬天津已经营了8年10个月，以10年的经营期限要求来看，上纬天津只需再在外商直接投资的状态下坚持1年2个月，就可免予退回近1,万元的税务成本。不过，IPO前结构调整通常时间紧张，是否因上市时间表所限，舍弃税务利益，我等吃瓜群众就不得而知了。
总之，看完上述案例，内心不经唏嘘。我们虽然要求客户税务合规为先，但适当的税收筹划有时确实能带来显著的节税效果。企业若打算进行重组，建议充分考量税务成本和税收优惠待遇的可能性，对架构做早做合理筹划。
陈浩然RobbieChen
合伙人Partner
rchen
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